可变对价、履约进度计量等收入估计是否已及时更新？

2020年3月25日（2023年10月31日更新）

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根据《国际财务报告准则第15号——客户合同收入》（IFRS 15 Revenue from Contracts with Customers），在确定确认收入的时点和金额时，企业经常需要作出估计和运用判断。外部事件（如自然灾害、地缘政治动荡、气候影响或通胀压力）可能会造成对企业收入估计产生重大影响的不确定性。

例如，企业可能需要考虑以下事项：

• 企业为扩大需求向客户提供新的激励措施，这是否会导致所估计的收入金额减少？   
• 对于包含可变对价的合同，所估计的收入金额是否有任何变动？
• 对于新合同，所估计的单独售价是否需要进行更新？
• 对于收入在一段时间内确认的合同，所估计的履约进度是否反映了管理层的最新预期？

企业需要对上述估计进行更新以反映当前情况。这一过程可能需要企业在面临经济不确定性的情况下做出重大判断。

识别可变对价

根据《国际财务报告准则第15号》，如果合同包含可变对价，则企业应当估计其有权获得的对价金额。可变对价包括折扣、返利、退款、抵免、价格折让、激励措施、绩效奖金、罚款或其他类似项目。可变对价可能在合同明确列示或者以隐含的方式（例如基于企业的商业惯例或特定声明）体现。

企业需要审慎考虑为应对经济不确定性所采取的措施是否导致额外的可变对价（例如向客户提供的激励措施或价格折让）。此外，如果企业因供应链或劳动力受影响而无法履行其履约义务，则这可能导致罚款，引起交易价格金额减少。[IFRS 15.50–52]

估计可变对价的金额

企业应当估计可变对价的金额，并仅在收入金额极可能不会发生重大转回的情况下，才应将所估计的可变对价金额纳入交易价格（“对可变对价估计的限制”）。[IFRS 15.56]

企业对受限制可变对价金额的估计可能会受到引发经济不确定性事件的重大影响。例如，市场需求下滑可能影响客户是否仍有资格获得返利或数量折扣。此外，从事交通运输的企业可能需要更新所估计的收入，以反映由于行程被取消或延误而增加的客户退款。  

在每一报告日，企业应当重新评估所估计的交易价格。[IFRS 15.59]

单独售价

根据《国际财务报告准则第15号》，企业应当基于单独售价的相对比例将交易价格分摊至每一项履约义务。单独售价是指企业向客户单独出售一项已承诺的商品或服务的价格。如果单独售价无法直接观察到，企业应当估计单独售价。在估计单独售价时，企业应考虑其可合理获得的所有信息，同时最大限度地使用可观察的输入值。[IFRS 15.74, 77–78] 

由于可观察售价发生变动或估计方法所用的输入值发生变化，经济不确定性可能会对单独售价的估计产生重大影响。这可能进而影响企业在转移合同中每项商品或服务时应确认的收入金额。

对于新合同，企业应当确保其在分摊合同的交易价格时运用了最新估计。但是，在合同开始后企业不应重新分摊交易价格以反映单独售价的后续变动。[IFRS 15.88]

在一段时间内确认收入

如果企业在一段时间内转移商品或服务的控制权，则应当通过计量该履约义务的履约进度在一段时间内确认收入。这一做法在房地产、建造、工程、航天和国防领域较为常见。企业应当采用单一的进度计量方法（即产出法或投入法）来反映其向客户转移商品或服务控制权的履约情况。[IFRS 15.39–41]

如果企业选用投入法计量履约进度（例如发生的成本占预计总成本的百分比），则应当估计履行履约义务的预计总投入。经济不确定性可能导致企业无法如期完工，如果发生这种情况，项目进度将会受到影响。经济不确定性还可能会导致各项主要投入的成本增加。

企业应当确保所估计的履约进度和确认的收入能反映最新预期。若此估计发生变更，则应采用未来适用法进行会计处理。

披露

企业需在其年度财务报表中披露有关估计可变对价（包括“对可变对价估计的限制”) 和单独售价时所采用的方法、输入值和假设的信息。企业可能需要增加或更新相关披露，以充分反映经济不确定性的影响。[IFRS 15.126]  

企业需在其中期财务报表中披露有关收入构成的明细信息。但是，如果发生企业的收入会计政策发生变更等情况，则为满足《国际会计准则第34号——中期财务报告》(IAS 34 Interim Financial Reporting) 的要求，企业应考虑是否需要披露有关收入的其他信息。

• 评估合同是否包含可变对价（例如，客户激励措施或延迟履约罚款）。 
• 更新可变对价估计（包括对可变对价估计的限制）。
• 评估是否需对所估计的单独售价作出更新。
• 如果采用投入法在一段时间内确认收入，则应当评估履约进度是否反映最新预计的总投入。
• 披露有关估计可变对价和单独售价时所采用的方法、输入值和假设的信息。

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