Classificação dos empréstimos na contabilidade

A classificação de empréstimos como passivo circulante ou não circulante pode trazer impactos significativos para determinadas entidades.

Ao avaliar o impacto das alterações realizadas pelo IASB – International Accounting Standards Board na IAS 1 Presentation of Financial Statements, que entram em vigor a partir de 2023^[1], as entidades precisarão revisitar os contratos de empréstimo e suas cláusulas restritivas, já que uma parcela maior de suas dívidas podem ser classificadas como circulante.

Em uma decisão de agenda provisória recente, o IFRIC – IFRS Interpretations Committee  esclareceu que classificar empréstimos como circulante ou não circulante, quando existem condições específicas que o credor poderá testar em um momento posterior, demandará um teste hipotético na data do balanço – uma avaliação de cláusula restritiva que, inclusive, o credor pode não requerer até uma data posterior. A decisão de agenda ilustra como uma entidade aplicaria as alterações realizadas pelo IASB na IAS 1, por meio de três exemplos.

^{[1] Ainda não traduzido ao português e sujeito a processo de audiência pública pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis no Brasil.}

O IFRS Interpretations Committee (IFRIC) considerou os três exemplos a seguir de empréstimos em sua decisão de agenda provisória. Todos os três casos consideram a classificação de um empréstimo com cinco anos de prazo e vencimento em 31 de dezembro de 20X6.

As alterações realizadas pelo IASB na IAS 1 fornecem um teste muito simples, que tem como objetivo reduzir diferenças de prática. Porém, o teste está trará informações relevantes? O teste proposto pelo IASB ignora os termos e condições contratuais, incluindo o objetivo primário das cláusulas restritivas e a sazonalidade dos negócios. Portanto, é importante considerar se a alteração faz sentido. Faz sentido o balanço patrimonial apresentar um incêndio quando, de fato, não há fumaça?

A decisão de agenda provisória proferida pelo IFRIC esclarece que quando o direito de diferir a liquidação de um passivo por pelo menos 12 meses após a data do balanço está sujeito a condições específicas relacionadas à posição financeira, o devedor precisaria realizar um teste hipotético de conformidade na data do balanço:

• se o contrato de empréstimo exigir o teste de conformidade em uma data posterior; e
• usando a posição financeira na data do balanço.

Isso significa que uma entidade classificaria sua dívida como não circulante somente quando ela cumprisse, na data do balanço, com todas as condições específicas do teste – ou seja, aquelas condições que existiam na data do balanço e aquelas que seriam testadas dentro de 12 meses após essa data.

A utilização de um teste hipotético significa que a forma como a dívida é classificada para fins contábeis na data do balanço pode não refletir os direitos e obrigações contratuais das partes contratadas. Por exemplo, considerando as alterações realizadas na IAS 1, um empréstimo que não está vencido para liquidação nos próximos 12 meses após a data do balanço pode ser classificado como circulante, embora:

• o credor não tenha o direito contratual de exigir a liquidação antecipada; e
• o devedor não tenha a obrigação contratual de pagar a dívida no curto prazo.

Portanto, para classificar um empréstimo como não circulante para fins contábeis, uma entidade precisaria cumprir com as condições do contrato de empréstimo a todo momento, mesmo que o contrato de empréstimo tenha sido negociado para atender às circunstâncias específicas de uma entidade a cada data do balanço. Por exemplo, um contrato de empréstimo específico pode considerar a sazonalidade do negócio ou diferentes estágios das operações de uma entidade e, portanto, exigir o cumprimento de diferentes condições em diferentes datas.

Na prática, isso também significaria que a classificação de um empréstimo pode mudar de uma data do balanço para outra, incluindo de uma data intermediária para outra, sem qualquer violação real das condições contratuais.

Uma entidade que quebre covenants em um teste hipotético precisaria classificar o empréstimo como circulante – ou seja, não há como mitigar e classificar esse empréstimo como não circulante. Isso ocorre porque um credor normalmente só fornece waivers para uma potencial quebra real dos covenants prevista para a data do balanço.

A decisão de agenda provisória do IFRIC ilustra apenas empréstimos com cláusulas restritivas que testam a posição financeira (por exemplo, passivo circulante versus ativo circulante), sendo limitada apenas aos três exemplos ilustrativos descritos na decisão de agenda. O documento não esclarece se e como a classificação de um empréstimo com uma condição de desempenho financeiro (por exemplo, meta de receita anual a ser testada após a data do balanço) ou com cláusulas restritivas qualitativas (por exemplo, apresentação de demonstrações contábeis auditadas até uma determinada data) podem ser afetadas pelas alterações feitas na IAS 1.

As alterações realizadas na IAS 1, e que serão feitas no CPC 26 Apresentação das Demonstrações Contábeis, causariam uma mudança significativa na prática. Mais dívidas seriam classificadas como circulante, mesmo quando a entidade não tenha a obrigação contratual de pagar um passivo em até 12 meses após a data do balanço. Seu comentário ao IFRIC é fundamental nesse momento. Não perca a oportunidade de expressar sua opinião e deixar sua marca na história do IFRS.