COVID-19 | Os contratos com os clientes ainda criam direitos e obrigações executáveis?

 O surto de coronavírus (COVID-19) afetou negativamente a capacidade das entidades e de seus clientes de cumprirem obrigações contratuais. Isso pode afetar o momento e o montante da receita a ser reconhecida, ou mesmo, se a receita deve ser reconhecida.

As entidades podem, por exemplo, precisar avaliar e se questionar se:

• os seus clientes estão com dificuldade em cumprir os termos contratuais estabelecidos. As entidades devem parar de reconhecer receita dos contratos existentes e não reconhecer receita de novos contratos?
• cláusulas de rescisão e de força maior existentes podem afetar os direitos executáveis de pagamento pelo desempenho concluído até à data. Se as referidas cláusulas forem invocadas, a receita pode ainda ser reconhecida ao longo do tempo?
  
• estão alterando os termos contratuais existentes. Como devem ser contabilizadas as modificações dos contratos?
  

Determinar se os direitos e obrigações ainda são executáveis pode exigir que a administração tenha que regularmente reavaliar os contratos existentes. Na medida em que as circunstâncias continuem a mudar, as entidades devem monitorar de perto os termos contratuais dos contratos celebrados.

Dado o nível de incerteza sem precedentes, essa avaliação pode exigir julgamento altamente significativo por parte da administração.

De acordo com a IFRS 15/CPC 47 Receita de contratos com clientes, as entidades só reconhecem receita se existir um contrato que crie direitos e obrigações com força legal (ou seja, executáveis) e se a contraparte for um cliente. Isto é, uma entidade só reconhece receita se existir um contrato nos termos da Etapa 1 do modelo de cinco etapas para reconhecimento de receita.

Ao celebrar novos contratos, as entidades devem avaliar cuidadosamente se os critérios previstos na etapa 1 são atendidos. Ou seja, as entidades devem se questionar se:

• ambas as partes do contrato estão comprometidas em cumprir as suas respectivas obrigações?
• é provável que a contraprestação será recebida?
  
• cada parte do contrato tem o direito incondicional o contrato não cumprido, sem compensar a outra parte? [IFRS 15/CPC 47.9–12, Insights 4.2.30]

Para novos contratos, as entidades não devem reconhecer receita se os contratos não atenderem aos critérios para existência de um contrato, ou seja, se não existir um contrato que crie direitos e obrigações com força legal nos termos da norma. 

Para contratos já existentes, as entidades precisam reavaliar se os critérios de existência de contrato continuam a ser atendidos, ou seja, as entidades devem revisitar esses contratos e avaliar se existe indicação de alteração significativa nos fatos e circunstâncias. Se um contrato existente deixar de atender aos referidos critérios, a entidade deverá parar de reconhecer receita para esse contrato. [IFRS 15/CPC 47.13]

Muitas entidades reconhecem receita ao longo do tempo nos termos do parágrafo 35(c) da IFRS 15/CPC 47 – isto é, quando o desempenho por parte da entidade não cria um ativo com uso alternativo para a entidade e a entidade possui direito executável ao pagamento pelo desempenho concluído até à data. É comum que em setores de atividade como construção, incorporação imobiliária, engenharia, aeroespacial e defesa que o reconhecimento da receita seja efetuado ao longo do tempo. Contudo, essa abordagem não é uma escolha da entidade ou do setor, mas decorre da aplicação da norma e que só pode ser aplicado se os requisitos do parágrafo do parágrafo 35(c) da IFRS 15/CPC 47 forem atendidos. Excepcionalmente, no Brasil, companhias abertas do setor de incorporação imobiliária também aplicam o reconhecimento ao longo do tempo quando determinadas circunstâncias são atendidas de acordo com o Ofício Circular CVM SNC/SEP 02/2018.

As entidades devem avaliar com muito cuidado se o direito ao pagamento pelo desempenho concluído até à data continua a ser executável. Por exemplo, se, em decorrência do surto do COVID-19 no Brasil, os tribunais deixarem de reconhecer o direito ao pagamento pelo desempenho concluído até à data ou cláusulas de força maior entrem em efeito, esses direitos podem deixar de ser executáveis. [IFRS 15/CPC 47.35–37, Insights 4.2.220]

Se o referido critério para reconhecimento de receita ao longo do tempo não for mais atendido, e se os demais critérios definidos no parágrafo 35 da IFRS 15/CPC 47 não forem também atendidos, então as entidades devem reconhecer a receita em um ponto no tempo. Por exemplo, uma entidade de construção que passa dois anos construindo um navio poderia ter que reconhecer receita apenas no momento de entrega. [IFRS 15/CPC 47.32].

Em resposta aos impactos do COVID-19 em seus negócios, as entidades e seus clientes podem tentar modificar contratos existentes. De acordo com o IFRS 15/CPC 47, modificação de contrato é uma alteração no alcance ou no preço (ou ambos) de um contrato que seja aprovada pelas partes do contrato. 

Em geral, é evidente quando ocorre uma modificação contratual, porém, em determinadas circunstâncias, fazer essa verificação pode ser extremamente complexo. Existem diferentes abordagens para diferentes circunstâncias, dependendo de fatores como a forma de precificação da modificação e se o contrato atual está sendo contabilizado ao longo do tempo. As entidades precisam aplicar os requisitos específicos da IFRS 15/CPC 47. [IFRS 15/ CPC 47.20–21, Insights 4.2.290].

Nas demonstrações financeiras anuais, as entidades devem divulgar os julgamentos, e as mudanças nos julgamentos, feitos ao aplicar a IFRS 15/CPC 47 que afetem significativamente a determinação do momento e do montante de receitas provenientes de contratos com clientes. Em função dos impactos decorrentes do surto do COVID-19, as entidades poderão ter expandir ou atualizar divulgações sobre quando os critérios de existência do contrato são atendidos ou se a receita é reconhecida ao longo do tempo nos termos do parágrafo 35(c). [IFRS 15/CPC 47.123].

Nas demonstrações financeiras intermediárias, as entidades são requeridas a divulgar a desagregação da receita de contratos com clientes. No entanto, as entidades precisam considerar se devem fornecer outras divulgações sobre o reconhecimento da receita para cumprir com os requerimentos da IAS 34/CPC 21 Demonstração Intermediária - por exemplo, se houver alterações de políticas contábeis para o reconhecimento de receita.

• Avalie se contratos continuam a criar direitos e obrigações com força legal (ou seja, se são executáveis).
  
• Se a receita está sendo reconhecida ao longo do tempo nos termos do parágrafo 35(c) da IFRS 15/CPC 47, avalie se o direito ao pagamento pelo desempenho concluído até à data continua a ser executável. 
  
• Avalie se os contratos existentes foram modificados e contabilize as modificações quando de sua aprovação. 
  
• Forneça divulgações claras e completas sobre julgamentos e mudanças nos julgamentos feitos ao aplicar a IFRS 15/CPC 47 que afetem significativamente a determinação do momento e do montante da receita a ser reconhecida.
  

As referências para ‘Insights’ considera a publicação Insights into IFRS