Le « nouveau » commentaire du régime des bons

Ce commentaire repart également de la définition de la notion de « bon ». L'importance de celle-ci peut difficilement être sous-estimée, étant donné que cette qualification peut entraîner un autre traitement TVA au fil des différentes étapes de la chaîne de distribution. Pour rappel, un bon est un instrument « prépayé » assorti d'une obligation d'être accepté comme contrepartie (totale ou partielle) d'une livraison de biens ou d'une prestation de services. Par ailleurs, le bon lui-même ou la documentation correspondante, en ce compris les conditions d'utilisation du bon, comportent au moins les livraisons de biens ou les prestations de services à effectuer et/ou l'identité de leurs fournisseurs potentiels.

Cette nouvelle circulaire approfondit la différence entre les bons et les bons (de réduction) distribués à titre gratuit. Pour pouvoir être qualifié de contrepartie ou de contrepartie partielle, le bon doit avoir été acquis à titre onéreux par la première personne. Dans ce cadre, l'exemple d'un fabricant de produits à tartiner qui commercialise un nouveau produit est donné. Afin de faire connaître le nouveau produit au consommateur, il émet un bon gratuit que le consommateur peut échanger contre le nouveau produit dans un commerce de détail. Ces bons ne relèvent pas du champ d'application du régime des bons.

À ce niveau, la circulaire ajoute un cas particulier, à savoir le bon de valeur émis lors de la reprise d'un produit dans le contexte d'une garantie. Dans le cadre de la garantie légale, le montant d'achat de l'article acheté est intégralement remboursé au consommateur (en ce y compris le consommateur professionnel) via un bon à valoir qu'il peut échanger contre un nouvel article. Après analyse, l'Administration est arrivée à la conclusion qu'un tel bon à valoir doit également être considéré comme un bon. Du point de vue technique de la TVA, un tel acte comporte deux opérations, à savoir, d'une part, la restitution du bien au vendeur, et d'autre part, l'émission du bon d'achat. La restitution du bien est une opération qui a lieu dans le cadre de la garantie et ne relève pas du champ d'application de la TVA. L'émission du bon d'achat se fait à titre onéreux, étant donné que le client accepte le bon comme contrepartie pour le remboursement du bien acheté précédemment.

La distinction entre les bons à usage unique (single purpose voucher ou BUU) et les bons à usages multiples (multiple purpose voucher ou BUM) est également rappelée dans la circulaire. Pour les bons à usage unique, le traitement TVA de l'opération sous-jacente est établi lors de son émission (taux et localisation), de sorte que la TVA est due lors de l'émission du bon lui-même. Par opposition, les bons à usages multiples sont tous les autres bons, qui ne répondent pas à ces conditions. Pour un BUM, la TVA n'est due que lorsqu'il est échangé.

Pour plus de clarté, il est également confirmé que la qualification du bon lors de l'émission ne peut pas changer pendant la durée de validité (sauf abus ou fraude). Un événement ultérieur, tel qu'un changement de taux ou la disparition d'un produit ou d'un service de l'offre, ne modifiera plus la qualification.

La circulaire reprend également le traitement du transfert des bons entre les différentes parties (émetteur, fournisseur, intermédiaire et consommateur). Cette circulaire ne fait toutefois pas beaucoup de commentaires supplémentaires par rapport à la notion « agir en son nom propre » et à la manière dont elle doit être interprétée exactement.

Il est important de signaler qu'un assujetti est supposé transférer en son nom propre les bons à usage unique s'il reçoit une facture d'achat en son nom en tant qu'intermédiaire pour les bons et émet ensuite une facture de vente en son nom pour la vente ultérieure des bons. Il s'agit ici des intermédiaires qui sont considérés comme commissionnaire, conformément à l'article 13, § 2 du Code de la TVA.

Une clarification est également ajoutée au niveau de la base d'imposition concernant les frais supplémentaires facturés pour les coûts d'emballage et d'expédition lors du transfert de bons à usages multiples. Ces frais supplémentaires ne relèvent pas de l'application du régime des bons et doivent suivre leur propre traitement TVA.

Bons échus non échangés.

Pour les bons à usage unique non échangés, il est répété que le consommateur n'a pas droit au remboursement de la TVA incluse dans le prix d'achat du bon. Nous constatons toutefois que l'ancienne circulaire prévoyait que le vendeur du bon n'avait pas non plus droit au remboursement. S'agit-il ici d'un changement de position ou d'un oubli ?

Dans la mesure où la transposition dans le droit belge est un reflet de la directive européenne, les principes, tels que discutés précédemment dans la Lettre TVA 2018/11, restent inchangés. Un point intéressant de la nouvelle circulaire est la position de l'Administration par rapport aux bons d'achat, qui sont remis à un consommateur (professionnel) dans le cadre d'une obligation de garantie. Certains points spécifiques sont par ailleurs développés, comme la notion d'intermédiaire pour les bons à usage unique, la facturation de frais supplémentaires comme l'emballage cadeau et la conservation de la qualification du bon pendant la durée de validité. D'un autre côté, la nouvelle circulaire n'apporte pas de réponses supplémentaires à certaines questions pratiques, comme la notion « agir en son nom propre », les applications concrètes du régime dérogatoire au principe du commissionnaire, la problématique spécifique des bons pour voyager, etc.

Auteurs: Severine KERKHOVE & Christin SCHEDLER