Tax News: BFG: Nachträgliche Änderungen bei Prognoserechnungen iZm Liebhabereiprüfung
Prognoserechnungen
Nach der Rechtsprechung des BFG sind nachträgliche Änderungen (wie beispielsweise ein steuerpflichtiger Veräußerungsgewinn aus dem ursprünglich nicht geplanten Verkauf des Objekts) nicht in die Prognoserechnung mit einzubeziehen.
In jüngerer Vergangenheit haben VwGH und BFG zu einigen Detailaspekten von Prognoserechnungen iZm der Liebhaberei-Beurteilung Stellung genommen (vgl zB jüngst auch Tax News 2/2018).
1. Liebhabereivermutung bei Vermietung
Allgemein bezeichnet der Begriff der Liebhaberei eine Betätigung, die über einen längeren Zeitraum einen Gesamtverlust aufweist. Zwar sind auch negative Betriebsergebnisse im Gesamtbetrag der Einkünfte zu erfassen und iRd Verlustausgleichs mit positiven Ergebnissen zu saldieren. Von einer Einkunftsquelle ist aber nur dann auszugehen, wenn auf Dauer gesehen Gewinne bzw Überschüsse erzielt werden und die Eignung zur Erzielung eines Reinertrages vorliegt. Andernfalls sind Verluste aus solchen Betätigungen ertragsteuerlich unbeachtlich.
Bei Vermietung von Eigenheimen oder Wohnungen ist bei Entstehung von Verlusten gem § 1 Abs 2 Z 3 der Liebhabereiverordnung (LVO) grundsätzlich Liebhaberei anzunehmen. Diese Annahme kann aber gemäß § 2 Abs 4 LVO widerlegt werden, wenn in einem Zeitraum von 20 Jahren (höchstens 23 Jahren) ein Gesamtgewinn bzw ein Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erwarten ist („kleine Vermietung“).
2. BFG 29.11.2017, RV/7102974/2012
Im vorliegenden Fall kaufte der Beschwerdeführer (Bf) im November 2004 eine Eigentumswohnung, die er anschließend an seinen Sohn vermietete. Die Wohnung wurde zur Gänze fremdfinanziert und 2017 wieder verkauft. Im Jahr 2012 erließ das Finanzamt neue Bescheide, in welchen die Vermietung der Wohnung an den Sohn nicht als Einkunftsquelle anerkannt wurde.
Im Zuge einer Außenprüfung wurde der Bf mehrmals dazu aufgefordert dem Finanzamt eine steuerliche Prognoserechnung vorzulegen, um den Einnahmenüberschuss über die Werbungskosten nachzuweisen. Die Angaben die der Bf daraufhin machte, entsprachen keiner Prognoserechnung und waren außerdem fehlerhaft.
Aus den vorliegenden Steuerklärungen bis inkl 2016 ergab sich ein Werbungskostenüberschuss, sodass das Finanzamt vom Vorliegen von Liebhaberei ausging. Der Bf wandte dagegen offenbar ein, dass die vorzeitige Tilgung eines Kredits (die zu einer Änderung der Bewirtschaftung führte) und der Verkauf der Wohnung zu berücksichtigen seien, wodurch sich ein Einnahmenüberschuss ergeben würde.
Nach Auffassung des BFG sind jedoch von vornherein nicht geplante Tatsachen nicht in der Prognoserechnung zu berücksichtigen, was im vorliegenden Fall sowohl für die Kredittilgung als auch die Veräußerung des Objekts gilt. Hinsichtlich des Veräußerungsgewinns ist zudem folgendes anzumerken:
Die Steuerpflicht eines Veräußerungsgewinns mit 30 % seit 01.04.2012 war in den Jahren 2004ff für den Bf gar nicht absehbar und ein Verkauf innerhalb der Spekulationsfrist (entsprechend der alten Rechtslage) von 10 Jahren auch nicht geplant. Nach der hL sind Veräußerungsüberschüsse in den Gesamtüberschuss nicht miteinzubeziehen, wenn die Veräußerung der Einkunftsquelle keine Einkünfte aus dieser Einkunftsart bewirkte bzw kann nur im Fall konkreter Veräußerungsabsichten der Veräußerungsgewinn miteinbezogen werden (da im Vermietungsbereich die Erzielung von Mieteinnahmen im Vordergrund steht und nicht die Realisierung stiller Reserven
Wenn nun im Gefolge der Neuregelung der Immobilienbesteuerung ab 2012 zur Frage der Miteinbeziehung der stillen Reserven aus der Veräußerung des Mietobjektes Bedenken gegen die bisherige Rechtsansicht in der Literatur diskutiert werden, so kann dies (wenn überhaupt) wohl nur im Rahmen der Beurteilung einer Vermietungstätigkeit ab 2012 von Bedeutung sein.
Das BFG lies zudem keine Revision an den VwGH zu.
3. Fazit
Nach Auffassung des BFG sind bei einer Prognoserechnung für die Liebhaberei-Beurteilung von vornherein nicht geplante Sachverhalte wie beispielsweise die Veräußerung des Objekts nicht zu berücksichtigen. Dies dürfte jedenfalls bei Beginn der Vermietung vor der Einführung der Immobilienertragsteuer mit 1.4.2012 gelten. Für Vermietungsaktivitäten ab 2012 wird in der Literatur jedoch diskutiert, ob auch Veräußerungsergebnisse zu berücksichtigen sind (vgl zB Beiser, RdW 2012, 235ff und RdW 2013, 167; vgl dazu auch Jakom, 2018, § 2 Rz 237), was nach alter Rechtslage nur bei konkreter Veräußerungsabsicht der Fall war. Die weitere Rechtsentwicklung bleibt abzuwarten.